A l'aide de ces valeurs de référence orientées vers le volume, tous les coûts n'ont pas pu être attribués aux produits en fonction de leur cause. Les premières approches de l'ABC se sont, donc, concentrées sur les frais généraux de production et leur affectation aux produits. L'impulsion décisive pour le développement de l'ABC a été l'essai : "L'usine cachée" de Miller et Vollmann. Ils ont présenté les résultats d'une étude empirique selon laquelle la part des frais généraux dans la valeur ajoutée de l'industrie américaine avait régulièrement augmenté.
La notion d’Activity-based costing (ABC)
La part des coûts salariaux directs avait régulièrement diminué. En raison de cette évolution, Miller et Vollmann ont jugé nécessaire de s'éloigner de l'accent mis sur les "opérations visibles", c'est-à-dire la production directe, et de se concentrer davantage sur les domaines indirects, ce qu'on appelle "l'usine cachée".
La force motrice des frais généraux est "les transactions, pas les produits physiques". Une première mise en œuvre conceptuelle des propositions de Miller et Vollmann a été réalisée par Johnson et Kaplan en 1987 dans leur livre "Relevance Lost : The Rise and Fall of Management Accounting".
Ils ont notamment critiqué le subventionnement croisé entre les produits résultant de l'utilisation de valeurs de référence inadaptées dans la comptabilité des coûts complets. Johnson et Kaplan ont, ensuite, développé un concept permettant d'imputer plus précisément aux produits les frais généraux des domaines liés à la production.
À la suite de leur livre, Johnson et Kaplan, avec Cooper, ont concrétisé et élargi le concept d'imputation des frais généraux axée sur les processus et ont inventé le terme "Activity-based Costing", qui est aujourd'hui largement accepté dans la littérature et la pratique anglo-américaines.
Approche ABC dans le calcul des coûts
Toutes les approches de l'ABC partent du principe que les ressources d'une entreprise sont utilisées pour mener des activités qui, à leur tour, servent à la production de services. Les coûts des ressources sont affectés aux activités qu'elles ont utilisées.
La somme des coûts des ressources d'une activité est le coût de l'activité, qui est affecté aux supports de coûts (produits, divisions, canaux de distribution, groupes de clients, et ainsi de suite) en utilisant ce qu'on appelle les "inducteurs de coûts". Les inducteurs de coûts sont des mesures de la consommation de ressources des activités et déterminent, donc, le niveau des coûts des activités. Ceux-ci doivent être répartis sur les objets de coûts.
Dans l'ABC, le coût des produits est la somme des coûts de toutes les activités nécessaires pour fabriquer et livrer un produit. Cela signifie que les coûts ne sont pas répartis sur la base de la consommation de ressources, comme c'était le cas auparavant, mais plutôt sur la consommation d'activité des produits individuels.
Etapes à suivre
L'ABC fait référence à tous les éléments de coût qui ne peuvent pas être imputés en tant que coûts directs (tels que les coûts des matériaux et les salaires), en particulier les frais généraux de production. L'ABC n'est pas limité aux domaines indirects, mais inclut, aussi, explicitement la production. Comme le montre la figure, la répartition des coûts se fait en deux étapes, pour un total de cinq étapes :
- Identification des activités et résumé des activités
- Mise en œuvre de la déclaration des coûts d'activité
- Fixation des valeurs de référence de 1er niveau et des coûts d'activité
- Répartition des centres d'activité
- Détermination des valeurs de référence de 2e niveau et de l'imputation aux objets de coûts
Dans un premier temps, les coûts sont imputés aux activités et dans un deuxième temps aux objets de coûts (produits, etc.). L'ABC adopte deux points de vue différents. D'une part, elle considère le flux de coûts des ressources à travers les activités vers les objets de coûts ("vue des coûts").
D'autre part, elle se concentre sur le processus de l'entreprise, c'est-à-dire sur les facteurs qui déterminent l'exécution des activités, la manière dont les activités sont réalisées et les résultats obtenus ("Process View"). La vue des coûts fournit des informations sur les ressources opérationnelles, les activités et les objets de coûts.
Niveaux de coûts
Le lien entre ces éléments est fait au moyen de générateurs de coûts de premier et de second niveau. Cela repose sur l'hypothèse que des ressources opérationnelles sont nécessaires pour mener à bien des activités qui, à leur tour, sont requises pour divers objets de coûts (tels que la création d'un produit).
Cela caractérise le flux de coûts au sein de l'entreprise. Toutefois, on peut, également, renverser cette opinion en supposant que des activités sont nécessaires pour créer un produit et que des ressources sont nécessaires pour réaliser ces activités. Ce flux de besoins en ressources, qui va dans le sens inverse du flux de coûts, indique la demande de ressources par les objets de coûts via les activités.
Il convient de noter que l'ABC et l'Activity-Based Costing ne doivent pas être mis sur le même plan, car leurs domaines d'application et leur méthodologie diffèrent considérablement. L'Activity-Based Costing a été développé, principalement, pour contrôler les frais généraux des secteurs non productifs.
Frais généraux de production.
L’ABC se concentre principalement sur les frais généraux de production. Les chevauchements ne se produisent que dans les domaines des frais généraux indirects. Alors que l'ABC a été conçu pour être utilisé dans toute l'entreprise, l'application de l'Activity-Based Costing est limitée aux centres de coûts dans les domaines indirects où les activités sont essentiellement répétitives.
De ce fait, l'ABC peut être considérée comme une alternative indépendante aux systèmes traditionnels de comptabilité analytique. La comptabilité par activités, en revanche, n'est qu'un complément ou une alternative partielle à la comptabilité analytique existante, en particulier le calcul des coûts marginaux. De même, l'évaluation des coûts par activité relativise l'affirmation de l'ABC, selon laquelle elle veut planifier et mesurer pratiquement toutes les activités de l'entreprise et attribuer leurs coûts aux produits de manière équitable.
